В спорах о вычетах по НДС проблема часто заключается не в том, что налогоплательщик вообще не проверял контрагента, а в том, что проверка была формальной и не учитывала характер конкретной сделки.
Сегодня недостаточно получить регистрационные документы, убедиться в наличии договора и провести оплату. Необходимо понимать, способен ли контрагент в действительности исполнить принятые на себя обязательства и какие доказательства останутся у компании, если через несколько лет налоговый орган поставит реальность сделки под сомнение.
Проверка контрагента должна быть содержательной
Первый и базовый элемент защиты – проверка контрагента и формирование документального досье по результатам этой проверки.
Сейчас налоговые органы публикуют значительный объем открытой информации, которую необходимо учитывать при оценке рисков. При этом важно не просто собрать сведения, а правильно их интерпретировать.
Например, в открытых источниках может быть указано, что у компании есть сотрудники. На первый взгляд, это подтверждает возможность исполнения договора. Однако если посмотреть на сведения о страховых взносах, может выясниться, что сотрудники оформлены на небольшую долю ставки и получают выплаты на уровне, который вызывает вопросы относительно реальных трудовых ресурсов и налоговой добросовестности организации.
Поэтому наличие работников в отчетности еще не доказывает, что контрагент располагает достаточным персоналом для выполнения конкретного заказа. Нужно сопоставлять доступные сведения с содержанием сделки, ее стоимостью, сроками и объемом обязательств.
То же самое касается основных средств, производственных мощностей, опыта работы и других характеристик. Важно оценивать не отдельный формальный признак, а способность компании реально исполнить договор.
Риск-ориентированный подход: не всех контрагентов нужно проверять одинаково
Когда у предприятия сотни или тысячи контрагентов, невозможно проводить одинаково глубокую проверку каждого из них. Да и необходимости в этом нет.
Если компания приобретает газ у крупного производителя, работает с банком или заключает сделки с крупными государственными предприятиями, объем проверки и набор существенных рисков будут отличаться от ситуации, когда привлекается небольшой посредник для выполнения сложных услуг.
Поэтому проверка должна строиться на риск-ориентированном подходе. Нужно выделять категории контрагентов, по которым вероятность налоговых претензий выше, и концентрировать ресурсы именно на них.
Есть много инструментов проверки контрагента как по открытым источникам, так и по запрошенным у контрагентов документам – неплохо смотреть общую налоговую нагрузку, долю вычетов по НДС, сумму уплаченных страховых взносов и НДФЛ в привязке к среднесписочной численности работников контрагента. Хотя сами по себе эти параметры не предопределяют 100% риск, тем не менее, это повод посмотреть на такого контрагента более внимательно.
Особое внимание следует уделять ситуациям, в которых трудно подтвердить материальный результат исполнения. В первую очередь это услуги, консалтинг, работы, связанные с привлечением персонала, и другие операции, где результат не всегда можно предъявить в виде конкретного товара или объекта.
В таких случаях налоговый орган может указать, что у компании есть договор и платежные документы, но отсутствуют доказательства реального исполнения: согласования, переписка, сведения о допуске сотрудников на территорию, результаты работ и другие материалы.
И тогда возникает закономерный вопрос: что именно было сделано за уплаченные деньги?
Реальность услуг нужно подтверждать не только актом
При оказании услуг особенно важно сохранять доказательства фактического взаимодействия с контрагентом.
Предположим, компания заключила договор, получила акт и перечислила деньги. Спустя несколько лет налоговый орган проводит проверку и запрашивает подтверждение того, что исполнитель действительно работал. К этому моменту сотрудники заказчика могли уволиться, переписка – потеряться, а участники сделки – забыть подробности взаимодействия.
Если кроме договора, акта и платежного поручения ничего не осталось, защита становится существенно сложнее.
Поэтому необходимо сохранять деловую переписку, технические задания, согласования, промежуточные результаты, отчеты, сведения о взаимодействии сотрудников и другие материалы, которые позволяют восстановить ход исполнения договора.
Если для выполнения работ сотрудники контрагента должны были находиться на территории предприятия, желательно сохранять документы о согласовании и допуске. С учетом широко применяемой налоговыми и правоохранительными органами практики допросов свидетелей – рядовых сотрудников, хорошей практикой является информирование собственных сотрудников о работе конкретного внешнего Исполнителя/Подрядчика на территории налогоплательщика, а также наличие у этих внешних сотрудников специализированной формы с наименованием организации (все это позволит сотрудникам легче вспомнить на допросе кто и когда работал и какую функцию выполнял). Если услуги оказывались дистанционно, полезно иметь переписку, результаты работы и подтверждения передачи этих результатов заказчику.
Речь не идет о том, чтобы искусственно создавать документы исключительно для налоговой проверки (скорее даже наоборот, искусственно созданные документы и легенды скорее всего дадут брешь и развалят всю оборону). Задача заключается в другом: обычная хозяйственная деятельность должна оставлять достаточный след, позволяющий впоследствии подтвердить, что сделка действительно состоялась.
Аутсорсинг и предоставление персонала: дополнительные риски
Для предприятий, работающих в удаленных районах, вопрос привлечения персонала особенно актуален. Это касается сельскохозяйственных организаций, предприятий, расположенных в полях, садоводческих хозяйствах и других местах, где найти работников бывает объективно сложно.
В таких обстоятельствах бизнес вынужден обращаться к сторонним организациям. Однако необходимо различать предоставление персонала и аутсорсинг, поскольку правовая конструкция договора влияет на оценку фактических отношений и связанные с ними риски.
При этом наличие у исполнителя аккредитации на осуществление деятельности по предоставлению труда работников само по себе не гарантирует отсутствия налоговых претензий. То же касается лицензий, допусков саморегулируемых организаций и других разрешительных документов, если они применимы к соответствующей деятельности.
Все эти обстоятельства могут иметь значение, но ни одно из них не заменяет проверки реального исполнения договора.
Нужно понимать, кто именно выполнял работы, какими силами, в каком объеме и на каком основании. Если документы указывают на одну модель взаимодействия, а фактически стороны действовали иначе, формального соответствия требованиям может оказаться недостаточно для защиты налоговой позиции.
Внутренние процедуры согласования контрагента тоже имеют значение
Отдельного внимания заслуживает порядок выбора и утверждения поставщика внутри самой компании.
Если в организации предусмотрена процедура согласования контрагента, важно не только закрепить ее во внутренних документах, но и действительно соблюдать установленный порядок. Полезно сохранять материалы, на основании которых принималось решение: результаты проверки, коммерческие предложения, обоснование выбора поставщика, согласования профильных подразделений.
Однако такие документы не следует рассматривать как универсальную защиту. В зависимости от обстоятельств наличие внутренних согласований может помогать подтвердить разумность действий компании, но не доказывает автоматически реальность сделки или надлежащее исполнение обязательств.
В конечном счете, значение имеет совокупность обстоятельств: почему выбрали именно этого контрагента, соответствовал ли он требованиям сделки, какие меры проверки предприняли и как фактически взаимодействовали с ним.
Практика меняется быстрее, чем закон
Есть еще одна проблема, которую бизнесу необходимо учитывать при организации налогового контроля. Закон может не меняться годами, тогда как судебная практика за это время способна несколько раз изменить подход к толкованию соответствующих норм.
В результате решения, которые ранее казались приемлемыми, впоследствии могут стать источником налоговых рисков. Более того, налоговые органы иногда исходят из того, что новый судебный подход представляет собой лишь толкование прежней нормы и поэтому может применяться к прошлым периодам. Да, есть позиция Конституционного суда РФ о недопустимости ретроспективного применения нового толкования, но применяется она недостаточно часто, а иногда нивелируется судами ссылкой на «иные фактические обстоятельства».
На мой взгляд, это создает для бизнеса сложности с планированием деятельности и оценкой последствий уже совершенных операций. Тем не менее, игнорировать изменения практики нельзя.
Необходимо регулярно отслеживать судебные решения, анализировать их фактические обстоятельства и проверять, действительно ли сформулированный подход применим к конкретной ситуации. Положительный судебный акт – это не готовая инструкция для всех налогоплательщиков, а основание для более внимательного анализа.
Что необходимо делать на практике
Защита вычетов по НДС начинается задолго до налоговой проверки. Компании важно выстроить систему, в которой проверка контрагента, согласование сделки и фиксация ее исполнения являются взаимосвязанными процессами.
При этом глубина проверки должна зависеть от характера и уровня риска операции. Особенно тщательно нужно анализировать услуги и работы, сделки с посредниками, привлечение персонала и другие ситуации, в которых фактическое исполнение трудно подтвердить материальными результатами.
Наконец, необходимо сохранять доказательства реального взаимодействия с поставщиком. Если сотрудники согласовывали условия, обменивались заданиями, обсуждали сроки и принимали результаты, эти обстоятельства не должны исчезать вместе с уходом конкретного работника.
В конечном счете, задача бизнеса – не просто собрать комплект формальных документов, а иметь возможность доказать, что за договором, оплатой и счетом-фактурой стояла реальная хозяйственная операция. Именно это становится одним из ключевых факторов защиты вычетов по НДС в условиях усиления налогового контроля.
Алексей Гетманов, руководитель отдела методологии и контроля судебной работы группы агропредприятий «Ресурс»
Наши конференции:
Все
